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Após declarar a inconstitucionalidade da cobrança do Diferencial de Alíquota do ICMS (“DIFAL”) sem a prévia edição de Lei Complementar (Tema 1093), como forma de mitigar os prejuízos que seriam causados aos Estados, o Supremo Tribunal Federal (“STF”) optou por modular os efeitos de referida decisão para que a exigência do diploma normativo fosse válida apenas a partir do ano-calendário de 2022, ressalvados os contribuintes que já possuíam ação ajuizada. Assim, os Estados teriam tempo suficiente para debater e articular no Congresso Nacional a aprovação da nova Lei Complementar.

A expectativa era que ao longo do ano de 2021 fosse publicada a nova Lei Complementar e, na sequência, os Estados publicassem leis em seus respectivos ordenamentos prevendo a instituição formal da cobrança do DIFAL para que, em 2022, fosse retomada a cobrança sem maiores impactos nos orçamentos dos Estados, sendo observada tanto a modulação imposta quanto o princípio da anterioridade.

Em que pese alguns Estados tenham efetivamente publicado as leis locais ao longo do ano de 2021 (como Bahia, Minas Gerais, Paraná, Pernambuco, Piauí, Roraima, São Paulo, Sergipe e Tocantins) e o Congresso Nacional tenha aprovado e encaminhado à sanção presidencial o Projeto de Lei Complementar 32/21 em dezembro de 202, apenas em 5 de janeiro de 2022 foi publicada a Lei Complementar n.º 190 (“LC n.º 190/21”). Ao deixar de sancionar a norma ainda no ano de 2021, o Governo Federal causou um grave problema aos Estados, já que agora a cobrança ainda no ano de 2022 será altamente questionável.

Em primeiro lugar, cabe destacar que a LC n.º 190/22 previu a cobrança do DIFAL nas hipóteses em que o destinatário da operação ou prestação interestadual não seja contribuinte do ICMS observando “o disposto na alínea “c” do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal”, ou seja, em princípio já estaria afastada qualquer tentativa de cobrança nos primeiros 90 dias. Destaca-se que o Conselho Nacional de Política Fazendária (“CONFAZ”) aprovou, em 27 de dezembro de 2021, o Convênio ICMS n.º 236/21, cuja publicação ocorreu apenas em 6 de janeiro de 2022 (i.e., no dia seguinte ao da publicação da LC nº 190/22), tendo, contudo, definindo a produção de seus efeitos já a partir de 1º de janeiro de 2022.

Representantes dos Estados têm afirmado publicamente que não teria havido instituição de tributo, mas sim mera regulamentação, motivo pelo qual não seria necessário observar nenhum prazo antes de iniciar a cobrança. Apesar disso, tendo em vista os fundamentos utilizados pelo STF, parece-nos que o requisito de validade do DIFAL era justamente a Lei Complementar, então se trata de verdadeira instituição de tributo. Neste ponto, o artigo 150 da Constituição Federal impõe o dever de observar a anterioridade anual e também a noventena sempre que houver instituição de tributos, o que parece ser exatamente o caso. Some-se a isso que a própria Lei Complementar já estabelece a observância anterioridade do artigo 150, inciso III, alínea “c” da Constituição Federal, o qual determina a aplicação da noventena, “observado o disposto na alínea b”, que estabelece justamente a anterioridade anual, de modo que eventual discordância dos Estados quanto a esse ponto provavelmente será rechaçada pelo Poder Judiciário.

Além do prazo de início da cobrança, também se constata que alguns Estados, a exemplo de São Paulo, instituíram a chamada base de cálculo dupla do DIFAL com o intuito de aumentar artificialmente os valores arrecadados, mas essa sistemática não foi autorizada pela LC n.º 190/21.